El pasado 6 de mayo de 2021 se publicó en Gaceta Oficial, un fallo de la Corte Suprema de Justicia (CSJ), fechado 22 de marzo de 2021, en el cual se resuelve una demanda de inconstitucionalidad en contra de los dos primeros párrafos del parágrafo 1 del artículo 733 de Código Fiscal, norma que establece el pago del 10% de impuesto de dividendo, en caso de préstamos o créditos otorgados a accionistas de sociedades.
La demanda pretendía que la CSJ declarara inconstitucional esta norma, porque se alegaba que se infringían tres principios constitucionales, el de no confiscatoriedad, el de legalidad y el de libre contratación, consagrados respectivamente en los artículos 30, 52 y 282 de nuestra Carta Magna.
El fallo, si bien rechaza las tres supuestas infracciones a la Constitución Nacional, hace docencia en varios aspectos tributarios que vale la pena resaltar.
Con relación al principio de legalidad, o de reserva de la Ley, contenido en el artículo 52 de la Constitución y que señala que “nadie está obligado a pagar contribución ni impuesto que no estuvieren legalmente establecidos y cuya cobranza no se hiciere en la forma prescrita por las leyes”, se establece que, además, la norma legal debe señalar los elementos esenciales de la obligación tributaria: hecho generador, base imponible, tarifa y sujetos obligados.
Sobre el principio de no confiscatoriedad, establecido en el artículo 30 de nuestra Ley Fundamental, se establece que para que una norma tenga carácter confiscatorio, su quantum, es decir, su cuantía, debe ser sustancial.
Se amplía el concepto, relacionando estrechamente este principio constitucional con otros principios tales como la igualdad fiscal, que establece que se debe gravar a los contribuyentes por igual; principio de proporcionalidad, que establece que se debe establecer impuestos en función a la capacidad contributiva.
En cuanto al principio de libre contratación, que se señalaba infringido, en cuanto se estimaba que la ley alteraba la voluntad del particular al convertir un préstamo en dividendo, la Corte desestima este argumento e indica que la intensión de la norma es evitar utilizar los préstamos o créditos como una manera de evitar el pago del impuesto de dividendo, estableciendo así, una presunción legal.
El máximo tribunal de justicia aprovecha la oportunidad para señalar los elementos que debe poseer una presunción tributaria:
Afirmación que sirve de base: En este caso, es la existencia de un préstamo o crédito a favor de un accionista.
Afirmación presumida: En este caso, es la repartición de dividendos al accionista a través del préstamos o crédito que le otorga la sociedad.
Nexo causal entre los otros dos elementos: El cual llevaría a entender que, al otorgar un préstamo o crédito al accionista, la sociedad estaría repartiéndole dividendos lo que justifica el cobro de un impuesto que desmotive este comportamiento.
En este caso, coincidimos con el resultado del examen constitucional, sin embargo, me pregunto, sin este impuesto resistiría un nuevo escrutinio constitucional a la luz del artículo 19 de la Carta Magna, que prohíbe la discriminación, pues tal vez, los accionistas podrían estar siendo discriminados, al no poder tomar préstamos o créditos de sus propias empresas en las mismas condiciones que terceras personas.
Tocará esperar si en el futuro se presenta una nueva demanda con estos parámetros.
Otro tema digno de discusión es que la norma se refiere a prestamos o créditos, y no define estos dos términos de manera expresa, por lo que, apelando al significado común de estas palabras, se debería entender crédito como una venta o prestación de servicios a crédito.
Resumen del impuesto a los préstamos o créditos a accionistas:
El impuesto, grava con un impuesto del 10% a todo préstamo o crédito que se otorgue a un accionista.
Y aunque se trata de un impuesto de dividendo, no es un impuesto de dividendo propiamente tal, sino que goza de una especie de autonomía tributaria, lo que se desprende de que se causa aun en casos de no existir utilidades que puedan ser repartidas a los accionistas, y que conserva su tasa de 10% aun cuando las utilidades retenidas sean gravadas con una tasa de 5%, aunque en caso de acciones al portador, la tasa es 20%.
La norma establece que el dinero que el accionista devuelva por los préstamos o créditos de que trata el impuesto, y que haya sido previamente sujeto de este impuesto, puede ser distribuido entre los accionistas sin retención adicional.
Mario A. Beccabunco
Contador Público Autorizado